至於私人基金會，依營運方式進一步區分為私人運營基金會（private operating foundation），與非私人運營基金會（non-operating private foundation）。根據法規提出的相關指引，其中僅有非私人運營基金會必須受到「最低公益支出」的規範。
私人運營基金會是IRC 4942（j）（3）或（5）所述的組織。當私人基金會將調整後淨收入八五％或其最低投資回報，直接用於積極開展其組織和運營的豁免租稅目的，並且也符合資產測試、捐贈測試或支持測試，以及一九七○年之前建立的某些老年護理設施，即屬於私人運營基金會。
至於非私人運營基金會，又稱贈款基金會（grant-making foundation），顧名思義，這類基金會並未實際執行開展公益，而是透過捐贈達成公益目的，就必須適用法定最低公益支出的規定。
美國5％支出比怎訂定？
從回報率、通膨率考量而來
前述的美國國內稅收法典中的IRC 4942，規定了非私人運營基金會的法定最低公益支出。五十年前，美國並沒有這類相關規定，一九六九年是個起點，《稅收改革法案》（Tax Reform Act）對非私人運營基金會實施了有史以來第一個最低分配規則，但因為公益支出規定的設計複雜，導致執行上難以計算，因此一九七六年再通過了法定最低公益支出分配比率五％，即目前大家熟悉的「百分之五規則」。
當時，美國以五％作為公益支出的比率，是考量到非私人運營基金會要永續經營，並確保社區和社會同步受益。基於歷史市場回報率約八％，平均歷史通膨率三％，兩者相減後即為五％。當然五％只是最低要求，非私人運營基金會可選擇在公益目的上支出更多。
依IRC 4942對公益支出的最低分配規定，非私人運營基金會每年必須支付相當於淨投資資產五％的「合格分配」金額，定義的類型包括：向符合條件的慈善機構提供實際贈款、提供這些贈款必要且合理的行政費用、直接提供慈善活動費用，以及用於開展非私人運營基金會豁免租稅公益活動的資產購置成本。
若未能達到最低分配的要求，將承受對於未分配金額的罰款稅，課徵未分配金額三○％的消費稅。此外，如果基金會在收到國稅局差額通知的九十天內未進行彌補，就要徵收未分配金額一○○％的額外消費稅。
值得注意的是，法規相關指引更進一步說明，非私人運營基金會每年應至少支付「總資產」五％的公益支出，這裡所謂總資產，是基於「十三個月的平均值」，並非財政年度結束時的捐贈價值。
另外，公益支付五％的計算，包含以贈款和「合格營運費用」進行公益支付，所謂「合格營運費用」是指在基金會營運中「開展慈善活動所必需」。例如盡職進行調查和紀錄保存、設立辦事處等成本，及僱用員工或顧問來管理基金會。
不過，考量非私人運營基金會總資產的浮動及費用的不確定性，對於非私人運營基金會遵行五％法定最低公益支出規定的執行過程，IRS給予比較彈性的認定，允許每年可有部分程度的超額支付或少付。但因超額或少付會隨著時間累積，當低於五％的支付過於頻繁時，IRS將會進行審查。
行政院法務部通過的《信託法》部分條文修正草案，對於公益基金每年公益支出的下限訂定，參考美國稅法的引用，是否過於簡略？（圖／中央社）
美國最低支出設計複雜
援引過程是否太過簡略？
回到國內，依目前行政院的修正草案，公益支出規定是在草案第七十一條之六，規定「公益信託依信託本旨辦理信託事務之年度支出，不得低於前一年底信託財產總額二％或年度收入總額六○％。但為實現公益信託目的之本旨且經中央目的事業主管機關認定有正當理由者，不在此限。公益信託之信託財產屬未上市、未上櫃且非興櫃公司之股份或股權者，其依信託本旨辦理信託事務之年度支出，並應達該項信託財產總額二％。」
又此條文第三項，則授權財政部會商相關中央目的事業主管機關訂定信託事務之年度支出、收入總額、信託財產總額、收支比率計算方式、認定基準、財產項目、額度，及其他應遵行事項之辦法。
細觀修法理由即可知，決定法定最低公益支出比率為總資產的二％，主要是參考美國IRC所定公益信託五％支出原則，及「中華民國信託業商業同業公會會員辦理公益信託實務準則」第十條第二款：年度公益支出原則上不低於前一年底信託財產總額一％。考量前者恐過於嚴苛，後者或有不足，因此以前一年底信託財產總額二％作為標準。
比較行政院修正草案與美國立法，不難發現草案並未像美國法制，在法定最低公益支出有詳細完整的規定；亦未在兼顧公益信託永續經營，與規定實際執行的困難上給予彈性措施。
修法完整性與彈性待強化
避免小規模信託負擔加重
更要特別注意的是，從美國經驗觀之，法定最低公益支出規定在運作上，需要高度複雜的會計專業配合，引入此規定時，須考量目前我國是否能提供公益信託足夠的專業支持；並要避免一旦一體適用，規模與資產較小的公益信託在遵行時承受的沉重負擔，反不利於啟動善循環。進退之間，仍須謹慎拿捏。
（作者為中國文化大學法律學系教授）
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